2017论审计报告的“虚假”与“真实”(3)

　(二)现代审计理论和方法的固有局限性决定了审计报告的真实性只能是相对的

　　1 现代审计以统计抽样技术为基础，并在概率原理的支持下，对被审单位的财务会计报表发表意见，它只能保证最大机率的正确性(统计抽样允许合理误差)，只能揭示影响公允反映被审单位财务状况、经营成果及资金变动情况的重大事项，而不能保证将会计报告中所有的错误都揭露出来。只要这种误差对财务会计报表整体上的可靠性不产生实质性的影响，且在报告使用者能容忍的范围内，该误差就被认为是允许的，不会影响审计报告的真实性。

　　2 现代审计是在有限的时间和合理的成本条件下进行的，它必须讲求效率和结果。从对大量的经济业务和会计资料的直接检查，转变为主要依靠对内部控制的检查与评价，是现代审计方式的一次重要变革。但从内部控制运作的机理看，其防止舞弊的关键环节和有效手段，很大程度上是从组织心理学角度强调协同犯罪概率低于单独犯罪概率，强调职务分工与内部牵制可减少错弊，但内部勾结一旦形成或内部控制的设计和运行因受制于成本和效益原则，而无法达到最佳状态;或内部控制设计仅针对常规业务活动控制，而无法对非常业务进行有效控制;或内部控制因经营环境、业务性质改变而削弱或失效;或会计人员、内审人员及其他内控人员不具备专业胜任能力;或管理当局凌驾于内控制度之上，在这样的情况下，表面上存在的内控制度实质上并不能有效发挥作用。而基于内控制度上的现代审计技术基础上的审计报告的真实性只能是基于内控制度有效性基础上的相对真实性。

　　3 注册会计师依据独立审计准则出具的审计报告，其真实性只是相对于独立审计准则的真实性，而不是相对于客观事实的真实性。

　　独立审计准则是注册会计师协会用来规范执行审计业务，获取审计证据，形成审计结论，出具审计报告的专业标准，是注册会计师在执业过程中必须遵循的行为准则。会计制度、独立审计准则的真实标准，是“法律真实”，而不是相对于客观事实的“客观真实”，尽管这种相对真实是现有法律法规所允许的。

　　其次，哈耶克的研究表明，由于信息的不完全性与不对称性，人是合乎理性的无知，人对认识对象的认识，总是与客观之间存在或多或少的偏差。基于这一认识，独立审计准则规定的注册会计师的注意义务与保证审计质量客观需要的注意义务之间必然存在一定的差距，而现代审计内在固有的缺陷，使这种差距只能缩小而不能消除，这就决定了依据独立审计准则出具的审计报告的真实、公允性只能是相对的。

　　第三，审计规范具有成文法与生俱有的与社会需要相脱节的滞后性，加上外部环境的不断变化，审计规范必然滞后于公众期望。作为内部自律性规则的审计准则规定的注意义务与注册会计师执业客观需要的注意义务之间本来就存在一定的差距，在审计准则规定的注意义务未作与社会公众合理要求相一致的修正之前，该差距不断扩大。如果注册会计师依据独立审计准则在执业过程中缺乏必要的足以弥补现有审计准则规定的注意义务范围不足的创造性，未能充分运用专业判断能力并保持高度的注意义务和职业审慎，就有可能导致审计报告的失真。