新准则下收入信息披露监管面临的主要挑战
基于上述核心变化，新收入准则对上市公司收入信息披露的监管带来以下挑战：
一、新收入准则增加了大量的公司估计内容，这可能会扩大公司进行盈余操控的空间比如当捆绑的多重交易被拆分确认收入，公司有很大主观判断来决定每一项商品或服务如何分配对价。准则规定要按照可观察信息(即市场上单独出售该商品或服务的价格)或者合理估计方法(如经调整的市场评估、预计成本加利润的方法)来确定，但实际应用起来存在操纵空间，当价格无法观察，或将商品或劳务作为奖励提供给客户以鼓励客户向卖方购买更多商品或劳务时，价格估计将会尤其困难。相似的情形还有对交易价格的确认，新准则规定交易价格是公司预计有权取得的对价，这其实也增加了不确定性。如可变对价(折扣、退款、信贷、激励措施等)的估计要使用概率加权期望值或最有可能取得的金额，还要估计未来发生重大收入转回的可能性。公司可能需要聘请专家来提高估计的准确性。而对于监管来讲，准则实施初期，可能会增加许多关注事项，监管难度会进一步加大。并且未来的监管重点可能不是按照规则条款严格审查公司是否按照某种方法进行会计处理，而是更多让公司自行判断并监管公司能否提供足够可靠的证据来证明自己的判断和选择。
二、现有财务报告体系没有针对商业模式信息披露的明确规定和指引，间接增加了收入信息披露监管的难度从上文对新收入准则的分析可以看出，商业模式或盈利模式在收入确认、计量和列报环节均发挥重要的作用，相关商业模式的披露将有助于监管人员和投资者理解收入信息背后的含义，特别是创业板公司存在行业新、技术新、模式新等特点，监管人员需要更多理解公司在交易中扮演的角色以及向客户转让商品或服务的模式，以判断公司收入确认方法和时点选择的合理性。但目前国际和我国财报体系中没有涉及披露商业模式的专门指引，仅有一些宽泛的规定。如中国证监会规定的上市公司年度报告的内容与格式5中要求在董事会报告中的核心竞争力分析环节披露独特经营方式和盈利模式;在可能面对的风险中，披露业务模式风险。但是具体模式的含义指什么，披露哪些要素，怎么与收入等具体科目的信息披露相结合，没有更详细的说明和指引，因此这些规定在执行层面没有强制力，有些甚至流于形式，无法产生及时、可比、有用的信息。投资者不能从信息披露中了解该类交易的风险及其可能对财务报表产生的影响。有的公司因借壳上市、跨界定增等重大资产重组导致公司的主营业务发生根本性变化，但披露的收入确认政策仍沿袭以前年度的表述，而没有对新并购业务的收入确认政策进行针对性的描述。商业模式或盈利模式信息披露的不足，可能会增加在新收入准则下对公司报告中收入信息披露监管的难度，公司极有可能通过隐瞒商业模式信息等，操纵收入确认方法和时点。
三、对公司更新采集信息提出更高要求，将增加监管难度新准则不仅影响到财务系统，还将影响客户关系管理、销售及分销系统，还涉及到跨部门协作等问题。新收入准则第一步是识别合同，并且合同中的关键信息对后续每个步骤都有重大影响，很多判断要基于合同条款。然而，在公司中，与客户签订合同的主要是销售部门，他们在制定合同文本的时候，不一定会考虑到会计中收入确认的各项关键问题。此外，经营很多分部、很多不同产品线的公司可能会发现收集提供披露所需的数据更具有挑战性。公司的前期准备工作若做得不够到位，新收入准则实施过程中需要用到的信息就无法有效采集和披露，财务数据失真的风险将加大，也给收入信息披露监管带来困难。
建议
针对新收入准则运用中收入信息披露的监管可能面临的挑战，本文提出以下三方面建议：
一、完善收入信息披露相关的规则，通过提高披露质量降低收入操纵空间
我国新收入准则目前还没有具体指南出台，且对于新增披露的要求也非常笼统。IFRS15历经几年的探索，对每一步骤中需要公司主观估计的内容尽可能地提供了判定方法指引和案例，并且还在不断修正中，这比现有准则有很大进步，但准则本身仍然是原则导向性的，当一些新商业模式产生时准则的应用也会需要大量职业判断。有关部门在制定收入披露规则时，可以根据监管实践和IFRS15最新的进展进一步细化相关披露要求。对可能存在操纵空间的地方，明确规定公司披露的要点和需要出示的证据，对一些特殊行业和交易可以增加额外的披露事项。
二、强化与商业模式或盈利模式相关的信息披露及监管目前国际上不仅是新收入准则，其它一些准则(如IFRS9中关于金融资产的分类和计量)也逐渐允许公司按照各自的商业模式选择会计政策和会计估计，提高财务报告的信息含量和决策有用性。因此，未来商业模式信息将更具价值。
当前我国信息披露规定中，尚没有商业模式信息具体披露要求。从新收入准则的角度，可以考虑要求那些收入对商业模式较为敏感的行业或交易较为复杂的公司在合适位置详细披露商业模式或重点披露收入合同中的利益相关者关系和盈利模式，关键是要制定统一的披露框架，明确披露要素和方法。
此外，当商业模式信息将被作为重要的判断和估计标准时，监管部门需要督促公司披露的一致性，并建立事后审查机制，着重关注公司商业模式发生重大变化时是否在定期报告中有相关披露，并说明变化的必要性。
三、关注上市公司是否及时更改流程和系统
如果新收入准则在2017年年报中应用，公司需要立刻行动起来，优化或更改流程及系统。准则实施前，相关监管部门可以提示公司需要关注的环节及收集的信息，要求公司提早做出准备，如聘请顾问优化、更改流程。准则实施后，也可以通过总结监管实践中遇到的问题，以编制案例、开展培训等方式帮助上市公司更好地完成新收入准则的过渡。
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